走私普通貨物案件中，影響定罪量刑的核心要素是涉案貨物的偷逃應繳稅額，而決定偷逃應繳稅額的重要因素除了計稅價格外，當屬貨物原產地的認定以及關稅稅率的適用。貨物原產地如何認定，以及能否適用協定稅率計核可能來自協定國或地區的貨物關稅，直接關系到罪與非罪、罪輕罪重，對案件具有舉足輕重的影響，一直都是實務爭議的焦點。隨著我國與各大經濟體簽訂的貿易協定越來越多，尤其是與東盟成員國之間的貿易迅猛發展，原產于東盟成員國貨物涉嫌走私的案件體量也有了增長。無論是在走私犯罪案件辦理中，還是在正常跨境貿易場景下，協定稅率適用問題的重要性日益凸顯。本文擬結合虛擬案例，系統梳理我國關稅法體系下協定稅率的適用規則，具體探討東盟協定稅率在走私普通貨物案件中的適用，并基于此對企業在跨境貿易中適用協定稅率需滿足的享惠要件做出合規提示。
一、引言：虛擬案例背景及核心爭議
虛擬案例背景：香港A公司向印度尼西亞供貨商采購貨物后向國內B公司銷售，案涉貨物先自印度尼西亞運抵香港后再進口至國內。B公司作為境內收貨人在進口申報該批貨物時雖將貨物原產國申報為印度尼西亞，但未提交東盟原產地證書，亦未申明適用《中國-東盟全面經濟合作框架協議》（以下簡稱“《中國東盟框架協議》”）的協定稅率，且涉嫌低報了貨物價格。由于該貨物的中國-東盟協定稅率低于最惠國稅率，在該案件處理中，是否可以適用該協定稅率來計核案涉貨物的偷逃稅款金額？
二、法律框架：關稅稅率體系的構成與協定稅率的適用條件
（一） 我國進口關稅稅率體系概述
我國《關稅法》確立的較為常見的關稅計征方式是從價計征，即應納稅額按照計稅價格乘以比例稅率計算。因此，準確適用關稅稅率是計核稅款的重要前提。《關稅法》規定了四個進口稅率層次以及兩種特殊稅率，具體如下：
1. 普通稅率：適用于原產于未與我國共同適用最惠國條款或未簽訂貿易協定的國家（地區）以及原產地不明的進口貨物。通常情況下，普通稅率是最高稅率。
2. 最惠國稅率：適用于原產于WTO成員國、與我國簽有最惠國待遇條款的國家（地區）以及中國境內的進口貨物。由于前述國家（地區）范圍相當廣泛，其適用最為普遍。
3. 協定稅率：適用于原產于與我國簽訂含有關稅優惠條款的區域性貿易協定或雙邊貿易協定的國家（地區）（如東盟、RCEP等）的進口貨物。
4. 特惠稅率： 適用于原產于與我國簽訂特殊優惠關稅待遇的國家（地區）的進口貨物。
5. 關稅配額稅率：實行關稅配額管理且在關稅配額內的進出口貨物特殊適用的稅率。
6. 暫定稅率：對進出口貨物在一定期限實行的特殊稅率。
上述稅率在貨物進口時具體適用的規則可見下圖：
由上圖可知，進口貨物適用的具體稅率需要結合貨物原產地來分析判斷，某一協定稅率僅限原產于該特定雙邊或多邊貿易協定簽署國的貨物適用。
（二）享受協定稅率的法定條件
以開頭虛擬案例所涉《中國東盟框架協議》為例，若該協定所涉貨物要享受協定稅率，需要滿足相應的實體條件和程序條件。
1. 實體條件
貨物必須原產于協議成員方，并滿足協議規定的原產地標準。根據海關總署公告2019年第136號關于公布《中華人民共和國海關〈中華人民共和國與東南亞國家聯盟全面經濟合作框架協議〉項下經修訂的進出口貨物原產地管理辦法》的公告（以下簡稱“136號公告”），確定貨物為《中國東盟框架協議》項下原產貨物需同時符合原產地標準以及直接運輸等輔助規則。
（1）東盟原產地標準
根據136號公告附件第三條規定，原產貨物包括三類情形：一是在中國或者一個東盟成員國完全獲得或者生產的；二是在中國或者一個東盟成員國僅使用原產材料生產的；三是在中國或者一個東盟成員國非完全獲得或者生產的，但是符合屬于《產品特定原產地規則》適用范圍，或雖不符合《產品特定原產地規則》適用范圍，但其區域價值成分不低于40%的貨物，或屬于《中華人民共和國進出口稅則》指定章節項下貨物，其非原產材料制造或者加工后，發生了4位級稅則歸類改變的。
（2）東盟原產地輔助規則
136號公告附件第三條同時規定，符合本辦法規定的東盟成員國原產貨物，最后生產工序在該東盟成員國境內完成，并且自該成員國直接運輸至中國境內的，可以適用《中國東盟框架協議》的協定稅率。這意味著原產貨物還須滿足雙方之間的直接運輸規定，即中國—東盟協議項下進口貨物從一個東盟成員國直接運輸至我國境內，途中未經過中國、該東盟成員國以外的其他國家或地區。對經過中國、該東盟成員國以外的其他國家或地區轉運的貨物，如同時符合下列條件的，應當視為“直接運輸”：一是貨物經過這些國家或者地區僅是由于地理原因或者運輸需要；二是未進入這些國家或者地區進行貿易或者消費領域；三是貨物經過這些國家或者地區時，除裝卸、重新裝卸，或者其他為使貨物保持良好狀態所需的處理外，貨物在其境內未經任何其他處理。
2. 程序條件
進口申報時必須主動申明并要求享受優惠，并提交符合規定的有效原產地證明文件。這是強制性程序要件。享受協定稅率的關鍵，在于進口時向海關進行享惠申報并提供有效的原產地證明。根據海關總署公告2021年第34號《關于優惠貿易協定項下進出口貨物報關單有關原產地欄目填制規范和申報事宜的公告》（以下簡稱“34號公告”）規定，進出口貨物收發貨人或者其代理人在辦理優惠貿易協定項下貨物海關申報手續時，應當如實填報《報關單》商品項“優惠貿易協定享惠”類欄目，并以電子方式上傳原產地證書（或者流動證明）、商業發票、運輸單證等。
同時，136號公告第十六條也規定，貨物申報進口時，進口貨物收貨人或者其代理人未申明適用《中國東盟框架協議》協定稅率，也未按照本條規定就該進口貨物是否具備東盟成員國原產資格進行補充申報的，其申報進口的貨物不適用協定稅率。收貨人或者其代理人在貨物放行后向海關申請適用《中國東盟框架協議》協定稅率的，已征稅款不予調整。因此，協定稅率并非自動適用，而是“依申請適用”。境內收貨人如未盡到申報和證明義務，海關通常有權依法按照最惠國稅率或其他稅率計征關稅。
三、案例剖析：協定稅率在走私普通貨物案件偷逃稅款計核中的具體應用
首先，案涉貨物不符合原產于東盟的實質性規則。雖然貨物于案發時申報入境且在原進口時原產地申報為印度尼西亞，但未提供有效的原產地證書；即使有證據證明該等貨物系在印度尼西亞國內完全獲得，由于貨物是由國內B公司向香港A公司采購，在入境中國前已經過中國香港并進行貿易，僅從原產地認定規則的實體層面而言，已經因不符合直接運輸原則而無法認定為原產于東盟的貨物。
其次，案涉貨物不符合協定稅率適用的程序性規則。貨物在原進口時未申請東盟原產地證明，未填報《報關單》商品項“優惠貿易協定享惠”類欄目，亦未以電子方式上傳原產地證書（或者流動證明）、商業發票、運輸單證等證明，因此在原進口時就未享受東盟協定稅率，仍適用了最惠國稅率。其在進口時未向海關進行享惠申報并提供有效的原產地證明，不符合協定稅率適用的程序性要求。
需要注意的是，執法實踐中海關行政監管和走私犯罪案件辦理對程序條件的要求存在客觀差異。在虛擬案例的情境中，案涉貨物因既不符合協定稅率適用的實質條件、也不符合協定稅率適用的程序要求故無法適用協定稅率計核偷逃稅款，這在海關行政監管和刑事司法中是一致的；但刑事司法實踐中，走私普通貨物案件適用協定稅率是否也要求嚴格符合進口時申報的程序要件，從我們檢索到的判例來看，存在不同的裁判觀點。大部分的裁判觀點認為協定稅率在計核走私普通貨物稅款中的適用條件不僅需要貨物具備來自協定國家或地區、直接運輸的實質要件，還需滿足進口時申報的程序要件。也有裁判觀點認可當走私貨物具備實質要件即可適用協定稅率。該問題的論證，涉及“行政不法”與“刑事不法”保護法益的差別、以及對行政和刑事法律調整領域和調整目的性的理解，法學界對此有不同的觀點；同時還涉及刑事案件舉證責任的分配以及“存疑時有利于被告人”等認定規則的運用，本文囿于篇幅暫不做展開，將擇時另行文探討。
四、合規提示
為幫助企業更順暢地享受中國—東盟自貿區的關稅優惠，降低關稅成本，現將需要準備的核心單證和關鍵的申報條件梳理如下：
1. 有效的原產地證書：這是享受關稅減讓的“護照”
提交由東盟成員國簽證機構簽發的中國—東盟自貿區原產地證書（FORM E）正本。申請證書，注意務必根據貨物的實際生產情況，準確填寫原產地標準，例如完全原產的“WO”、符合特定產品規則的“PSR”或區域價值成分百分比等。
2. 其他商業單證
包括商業發票正本、裝箱單以及其他商業單證。這些文件用于輔助海關全面了解貨物情況。
3. 確保滿足直接運輸規定
根據海關總署2024年第110號公告《關于簡化優惠貿易安排項下經第三方運輸貨物單證提交要求的公告》，運輸單證的提交已大幅簡化。如果貨物是全程集裝箱運輸，并且集裝箱箱號和封志號未發生變動，提供證明此情況的單證（如集裝箱動態表等）即可，無需再另行提交第三方未再加工證明。
4. 準確申報與信息錄入
根據34號公告，進出口貨物收發貨人或者其代理人在辦理優惠貿易協定項下貨物海關申報手續時，應當如實填報《報關單》商品項“優惠貿易協定享惠”類欄目，并以電子方式上傳原產地證書（或者流動證明）、商業發票、運輸單證等。
5. 把握證書有效期
務必在原產地證書的有效期內完成進口申報。雖然一般規定是自簽發之日起1年內有效，但可能存在特殊情況，建議提前確認。
五、結語與啟示
通常情況下，更為優惠的協定稅率在適用時需要同時符合實體條件和程序條件。對企業而言，按要求獲取相應的原產地證書并合規申報，才能充分享受“協定的紅利”。當前，全球經貿格局深度調整，區域一體化正以前所未有的速度推進。我國以《中國東盟框架協議》為代表的自貿協定，通過持續升級的原產地規則、關稅減讓和市場準入條款，為區域內企業構建了高度便利化和緊密聯系的貿易網絡。
然而，機遇與挑戰并存。日益緊密的貿易安排意味著規則更為復雜、專業且動態變化。對于企業而言，能否精準把握并嚴格遵守包括原產地認定、海關程序等在內的各項合規要求，已不再是簡單的法務成本，而是直接決定企業能否真正享受自貿紅利的核心競爭力。一個微小的原產地判定或申報失誤，不僅有可能導致貨物無法享受零關稅、使企業錯失市場競爭力，更有可能因涉嫌偷逃稅款面臨行政甚至刑事處罰。因此，我們建議企業務必將貿易合規從被動的“遵循義務”提升為主動的“戰略資產”，持續關注協定規則的演變，通過內部建立或借助專業力量構建嚴謹的合規體系，確保在享受區域貿易安排帶來的便利與優惠的同時，每一步都行穩致遠。
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