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近期，增值稅降稅政策出臺(tái)，《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局、海關(guān)總署關(guān)于深化增值稅改革有關(guān)政策的公告》（財(cái)政部、稅務(wù)總局、海關(guān)總署公告2019年第39號(hào)，“39號(hào)公告”）和《國家稅務(wù)總局關(guān)于深化增值稅改革有關(guān)事項(xiàng)的公告》（國家稅務(wù)總局公告2019年第14號(hào)，“14號(hào)公告”）自2019年4月1日起施行。此外，國家稅務(wù)總局針對(duì)發(fā)票開具、納稅申報(bào)表填寫、稅控系統(tǒng)升級(jí)等稅務(wù)實(shí)操中的配套事宜也出臺(tái)了相關(guān)規(guī)定。

此次的增值稅減稅政策主要體現(xiàn)為降“率”（包括適用稅率、購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品的扣除率、出口退稅率、離境退稅物品退稅率）、擴(kuò)“抵”（包括加計(jì)抵減、允許不動(dòng)產(chǎn)一次性抵扣、將國內(nèi)旅客運(yùn)輸服務(wù)納入進(jìn)項(xiàng)稅抵扣范圍）、退“留”（即，更大范圍試行增值稅期末留抵稅額退稅制度）。

在本文中，我們將對(duì)前述政策的要點(diǎn)及歷史沿革進(jìn)行總結(jié)梳理，并提示注意事項(xiàng)，謹(jǐn)供各位參考。

一、降“率”：降低增值稅稅率并相應(yīng)調(diào)整農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)稅扣除率、出口退稅率等

1、降低增值稅適用稅率

根據(jù)39號(hào)公告的規(guī)定，自2019年4月1日起，增值稅一般納稅人適用的增值稅稅率進(jìn)一步下調(diào)，原適用16%稅率的調(diào)整為13%，原適用10%稅率的調(diào)整為9%。我們將增值稅稅率的歷次變動(dòng)情況列示如下，謹(jǐn)供參考：

根據(jù)國務(wù)院總理李克強(qiáng)在2018年政府工作報(bào)告中提到的“進(jìn)一步減輕企業(yè)稅負(fù)，改革完善增值稅制度，按照三檔并兩檔方向調(diào)整稅率水平……”，目前我國增值稅的3檔稅率（不考慮零稅率的情形）預(yù)計(jì)未來會(huì)繼續(xù)調(diào)整。

需要注意的是，由于生產(chǎn)、流通、消費(fèi)各環(huán)節(jié)的議價(jià)能力不同，不同的市場(chǎng)主體因降稅而導(dǎo)致的稅務(wù)影響可能差異較大，各環(huán)節(jié)主體之間呈相互博弈狀態(tài)。假設(shè)生產(chǎn)、流通環(huán)節(jié)主體為增值稅一般納稅人，不考慮跨期情形及增值稅以外的稅費(fèi)影響，我們以銷售貨物（適用稅率在此次調(diào)整前為16%）為例，對(duì)“降低增值稅稅率是否對(duì)各環(huán)節(jié)均有利”作了如下示例性測(cè)算，謹(jǐn)供大家參考：

基于以上情形，我們建議相關(guān)企業(yè)及時(shí)梳理自身業(yè)務(wù)，積極了解市場(chǎng)情況，做好談判準(zhǔn)備，對(duì)合同條款修訂等事宜尋求稅務(wù)和法律專業(yè)人士的幫助。

2、調(diào)整購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品的進(jìn)項(xiàng)扣除率

隨著增值稅適用稅率的變化，購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品的企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)稅扣除率也相應(yīng)調(diào)整。根據(jù)39號(hào)公告的規(guī)定，自2019年4月1日起，一般納稅人購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品，原適用10%扣除率的，扣除率調(diào)整為9%；但是，一般納稅人購進(jìn)用于生產(chǎn)或委托加工13%稅率貨物的農(nóng)產(chǎn)品的，按照10%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額。

作為參考，我們將農(nóng)產(chǎn)品增值稅進(jìn)項(xiàng)稅扣除安排的歷次變動(dòng)情況列示如下：

3、調(diào)整出口退稅率

隨著增值稅適用稅率的變化，出口退稅率也同步調(diào)整。根據(jù)39號(hào)公告的規(guī)定，自2019年4月1日起，原適用16%稅率且出口退稅率為16%的出口貨物勞務(wù)，出口退稅率調(diào)整為13%；原適用10%稅率且出口退稅率為10%的出口貨物、跨境應(yīng)稅行為，出口退稅率調(diào)整為9%。

需要注意的是，39號(hào)公告為出口退稅率的調(diào)整設(shè)置了過渡期規(guī)定，規(guī)定2019年6月30日前（含2019年4月1日前），適用增值稅免退稅辦法的（即，不具有生產(chǎn)能力的出口企業(yè)（外貿(mào)企業(yè)）或其他單位等），若購進(jìn)時(shí)已按調(diào)整前稅率征收增值稅的，執(zhí)行調(diào)整前的出口退稅率；若購進(jìn)時(shí)已按調(diào)整后稅率征收增值稅的，執(zhí)行調(diào)整后的出口退稅率（“平進(jìn)平退”）。適用增值稅免抵退稅辦法的（即，生產(chǎn)企業(yè)等），執(zhí)行調(diào)整前的出口退稅率（“實(shí)體從舊”），適用稅率低于出口退稅率的，二者之間的差額視為零參與免抵退稅計(jì)算。具體時(shí)點(diǎn)以出口報(bào)關(guān)單注明的出口時(shí)間或出口發(fā)票的開具時(shí)間等為準(zhǔn)。對(duì)外貿(mào)企業(yè)來說，2019年4月1日前購入貨物的，建議在2019年6月30日前完成報(bào)關(guān)出口；預(yù)計(jì)無法在6月30日前完成報(bào)關(guān)出口的，建議在4月1日后安排購入貨物。對(duì)生產(chǎn)企業(yè)來說，建議盡可能在2019年6月30日前完成相關(guān)貨物的報(bào)關(guān)出口。

4、調(diào)整離境退稅物品退稅率

根據(jù)39號(hào)公告的規(guī)定，自2019年4月1日起，適用13%稅率的境外旅客購物離境退稅物品，退稅率調(diào)整為11%；適用9%稅率的前述物品，退稅率調(diào)整為8%。

需要注意的是，39號(hào)公告為離境退稅物品退稅率的調(diào)整設(shè)置了過渡期，規(guī)定2019年6月30日前，按調(diào)整前稅率征收增值稅的，執(zhí)行調(diào)整前的退稅率；按調(diào)整后稅率征收增值稅的，執(zhí)行調(diào)整后的退稅率。具體時(shí)點(diǎn)以退稅物品增值稅發(fā)票的開具時(shí)間為準(zhǔn)。

二、擴(kuò)“抵”：擴(kuò)大進(jìn)項(xiàng)稅抵扣范圍

5、允許不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅一次性抵扣

根據(jù)39號(hào)公告的規(guī)定，自2019年4月1日起，一般納稅人取得不動(dòng)產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)在建工程的進(jìn)項(xiàng)稅額不再分2年抵扣（即，不再“第1年抵扣60%，第2年抵扣40%”），而是允許一次性抵扣；此前按照2年抵扣政策尚未抵扣完畢的待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，可自2019年4月稅款所屬期起從銷項(xiàng)稅額中一次性抵扣。

進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣機(jī)制是計(jì)算增值稅額的一種重要方法。納稅人的固定資產(chǎn)（尤其是不動(dòng)產(chǎn)）能否抵扣以及能否充分抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，對(duì)于改善企業(yè)現(xiàn)金流狀況具有重要意義。就此而言，上述政策對(duì)企業(yè)是利好消息。此外，不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅扣除規(guī)則的變動(dòng)也是深化增值稅改革的一個(gè)重要體現(xiàn)。

作為參考，我們將固定資產(chǎn)（含不動(dòng)產(chǎn)）進(jìn)項(xiàng)稅抵扣規(guī)則的歷次變動(dòng)情況列示如下：

需要注意的是，根據(jù)14號(hào)公告的規(guī)定，已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的不動(dòng)產(chǎn)，發(fā)生非正常損失，或者改變用途，專用于簡易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的，應(yīng)當(dāng)計(jì)算不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，從當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額中扣減。

6、將國內(nèi)旅客運(yùn)輸服務(wù)納入進(jìn)項(xiàng)稅抵扣范圍

根據(jù)39號(hào)公告的規(guī)定，自2019年4月1日起，國內(nèi)旅客運(yùn)輸服務(wù)被納入進(jìn)項(xiàng)稅抵扣范圍。該政策對(duì)差旅業(yè)務(wù)較多的企業(yè)尤為利好。針對(duì)本政策，下面幾點(diǎn)需要企業(yè)注意：

· 關(guān)于抵扣憑證類型：除取得增值稅發(fā)票外（取得增值稅電子普通發(fā)票的，發(fā)票上注明的稅額為抵扣額），取得的其他運(yùn)輸憑證（包括航空運(yùn)輸電子客票行程單、鐵路車票、公路/水路等其他客票）均要求注明旅客身份信息。39號(hào)公告并未提及“旅客”是否必須為本公司員工，但是，國家稅務(wù)總局在稅收政策問答中，表示非雇員的旅費(fèi)不可抵稅。

· 關(guān)于可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅金額的計(jì)算:（1）鐵路車票、公路/水路等客票是以票面金額為含稅金額倒算可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，而航空運(yùn)輸電子客票行程單則是以“票價(jià)+燃油附加費(fèi)”（不含行程單記錄的民航發(fā)展基金和其他稅費(fèi)）為含稅金額倒算可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額；（2）航空運(yùn)輸電子客票行程單和鐵路車票按照9%（即，本次調(diào)整后的交通運(yùn)輸服務(wù)的適用稅率）計(jì)算可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，而公路、水路等客票按照3%計(jì)算可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。具體計(jì)算公式如下：

航空旅客運(yùn)輸進(jìn)項(xiàng)稅額=（票價(jià)+燃油附加費(fèi)）÷（1+9%）× 9%

鐵路旅客運(yùn)輸進(jìn)項(xiàng)稅額=票面金額÷（1+9%）× 9%

公路、水路等其他旅客運(yùn)輸進(jìn)項(xiàng)稅額=票面金額÷（1+3%）× 3%

· 關(guān)于抵扣范圍:本政策僅適用于國內(nèi)旅客運(yùn)輸服務(wù)，不適用于國際旅客運(yùn)輸服務(wù)（根據(jù)增值稅現(xiàn)行政策，納稅人提供國際旅客運(yùn)輸服務(wù)，適用增值稅零稅率或免稅政策，因而國際旅客運(yùn)輸服務(wù)購買者不得抵扣相關(guān)服務(wù)的增值稅）。需注意的是，如果企業(yè)從差旅服務(wù)代理平臺(tái)購買旅客運(yùn)輸服務(wù)且存在國際運(yùn)輸服務(wù)（如，國際航空運(yùn)輸）情況，以企業(yè)爭取拿到相關(guān)客票（如，航空運(yùn)輸電子客票行程單）為宜（如果由代理平臺(tái)統(tǒng)一按照含機(jī)票票面金額及服務(wù)費(fèi)金額的總金額開發(fā)票，則當(dāng)發(fā)票中同時(shí)存在國際運(yùn)輸和國內(nèi)運(yùn)輸項(xiàng)目時(shí)，可能會(huì)連帶影響國內(nèi)運(yùn)輸項(xiàng)目的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅的可抵扣性）。

· 企業(yè)購入的用于集體福利或個(gè)人消費(fèi)的國內(nèi)旅客運(yùn)輸服務(wù)不得做進(jìn)項(xiàng)稅抵扣。

7、實(shí)施加計(jì)抵減政策

根據(jù)39號(hào)公告的規(guī)定，自2019年4月1日至2021年12月31日，允許生產(chǎn)、生活性服務(wù)業(yè)的一般納稅人按照當(dāng)期可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額加計(jì)10%后，抵減應(yīng)納稅額。就此而言，下面幾點(diǎn)需要企業(yè)注意：

· 本政策是階段性優(yōu)惠政策，2021年12月31日（稅款所屬期）以后，該政策將屆滿。屆時(shí)，結(jié)余的加計(jì)抵減額將停止抵減。至于屆時(shí)是否會(huì)有延續(xù)政策出臺(tái)，有待財(cái)稅部門后續(xù)發(fā)文明確。

· 本政策適用于主要提供郵政服務(wù)、電信服務(wù)、現(xiàn)代服務(wù)和生活服務(wù)的一般納稅人。其提供前述4項(xiàng)服務(wù)取得的銷售額占全部銷售額的比重應(yīng)超過50%（若納稅人兼有4項(xiàng)服務(wù)中的多項(xiàng)，則分子為4項(xiàng)服務(wù)銷售額的合計(jì)金額）。

關(guān)于上述比重的計(jì)算期間，對(duì)于2019年3月31日前設(shè)立的一般納稅人，采用2018年4月至2019年3月期間的銷售額（經(jīng)營期不滿12個(gè)月的，按照實(shí)際經(jīng)營期的銷售額）計(jì)算判斷，自2019年4月1日起適用加計(jì)抵減政策；而對(duì)于2019年4月1日后設(shè)立的一般納稅人，采用自設(shè)立之日起3個(gè)月的累計(jì)銷售額判斷，自登記為一般納稅人之日起適用加計(jì)抵減政策。如果2019年4月1日后設(shè)立的納稅人其前3個(gè)月的銷售額均為0，則應(yīng)自該納稅人形成銷售額的當(dāng)月起計(jì)算3個(gè)月，以判斷是否適用加計(jì)抵減政策。

一般納稅人確定適用加計(jì)抵減政策后，當(dāng)年內(nèi)不再調(diào)整；以后年度是否適用，根據(jù)上年度銷售額計(jì)算確定。加計(jì)扣除額可追溯適用。一般納稅人可計(jì)提但未計(jì)提的加計(jì)抵減額，可在確定適用加計(jì)抵減政策的當(dāng)期一并（補(bǔ)）計(jì)提。例如，甲公司在2019年4月設(shè)立，2019年5月登記為一般納稅人，2019年6月確定符合加計(jì)抵減政策的條件，則甲公司可在2019年6月一并計(jì)提5月和6月的加計(jì)抵減額。

· 本政策不適用于納稅人出口貨物勞務(wù)、發(fā)生跨境應(yīng)稅行為的情形。如果納稅人兼營出口貨物勞務(wù)、發(fā)生跨境應(yīng)稅行為且無法劃分不得計(jì)提加計(jì)抵減額的進(jìn)項(xiàng)稅額的，則按照當(dāng)期相應(yīng)銷售額的比例劃分不得計(jì)提加計(jì)抵減額的進(jìn)項(xiàng)稅額。原因在于，“納稅人出口貨物勞務(wù)、發(fā)生跨境應(yīng)稅行為”的，在銷項(xiàng)端可適用零稅率或免稅政策。

· 加計(jì)抵減的幅度為當(dāng)期可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的10%。其中，按照現(xiàn)行規(guī)定不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，不得計(jì)提加計(jì)抵減額；已經(jīng)計(jì)提加計(jì)抵減額的，按規(guī)定作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出，在進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出當(dāng)期相應(yīng)調(diào)減加計(jì)抵減額。加計(jì)抵減額的計(jì)算公式為：

當(dāng)期計(jì)提加計(jì)抵減額=當(dāng)期可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額×10%

當(dāng)期可抵減加計(jì)抵減額=上期末加計(jì)抵減額余額+當(dāng)期計(jì)提加計(jì)抵減額-當(dāng)期調(diào)減加計(jì)抵減額

· 如果抵減前的應(yīng)納稅額大于零，且大于或等于當(dāng)期可抵減加計(jì)抵減額，則當(dāng)期可抵減加計(jì)抵減額可以從抵減前的應(yīng)納稅額中充分抵減（直到抵減至應(yīng)納稅額為零）；否則，如果當(dāng)期可抵減加計(jì)抵減額有余額，則可以結(jié)轉(zhuǎn)至下期繼續(xù)抵減。

· 本政策由相關(guān)納稅人“自主判斷、自主申報(bào)、自主享受”。根據(jù)14號(hào)公告的規(guī)定，納稅人在年度內(nèi)首次確認(rèn)適用加計(jì)抵減政策時(shí)，只需要提交《適用加計(jì)抵減政策的聲明》，對(duì)其銷售額比重進(jìn)行確認(rèn)，不需要履行額外的申請(qǐng)審批程序。以后年度確定繼續(xù)適用本政策時(shí)，需再次提交該聲明。

三、退“留”

8、全面試行增值稅期末留抵稅額退稅制度

根據(jù)39號(hào)公告的規(guī)定，自2019年4月1日起，試行增值稅期末留抵稅額退稅制度。此前，除出口退稅等特殊情形外，我國企業(yè)的增值稅期末留抵稅額一般不退稅，而是結(jié)轉(zhuǎn)至下期抵扣。這對(duì)進(jìn)項(xiàng)稅額大于銷項(xiàng)稅額的企業(yè)而言，可能會(huì)大量占用資金。為緩解部分企業(yè)的前述資金壓力，國務(wù)院財(cái)稅部門曾出臺(tái)若干政策對(duì)特定行業(yè)因特定行為而產(chǎn)生的增值稅期末留抵稅額予以退還。我們將增值稅期末留抵稅額退稅制度的歷次變動(dòng)情況列示如下，謹(jǐn)供各位參考：

 針對(duì)本政策，企業(yè)需要注意下面幾點(diǎn)：

· 申請(qǐng)條件：申請(qǐng)適用本政策的納稅人應(yīng)為同時(shí)符合以下條件的一般納稅人：

（1）自2019年4月稅款所屬期起，連續(xù)6個(gè)月（按季納稅的，連續(xù)2個(gè)季度）增量留抵稅額均大于零（連續(xù)6個(gè)月大于零的，說明納稅人期末稅額留抵是常態(tài)，單靠自身生產(chǎn)經(jīng)營難以在短期內(nèi)消化留抵稅額，因而有必要退稅），且第6個(gè)月增量留抵稅額不低于50萬元；

（2）納稅信用等級(jí)為A級(jí)或B級(jí)（將優(yōu)待政策與納稅信用情況掛鉤）；

（3）申請(qǐng)退稅前36個(gè)月未發(fā)生騙取留抵退稅、出口退稅或虛開增值稅專用發(fā)票情形；

（4）申請(qǐng)退稅前36個(gè)月未因偷稅被稅務(wù)機(jī)關(guān)處罰2次及以上的（將優(yōu)待政策與行政處罰情況掛鉤）；

（5）自2019年4月1日起未享受即征即退、先征后返（退）政策。

· 退還范圍：基于財(cái)政承受能力的考慮，本次只對(duì)增量留抵稅額（即，與2019年3月底相比新增加的期末留抵稅額）予以退稅。對(duì)于2019年4月1日以后成立的一般納稅人，其增量留抵稅額即為當(dāng)期的期末留抵稅額。

· 計(jì)算公式：允許退還的增量留抵稅額=增量留抵稅額×進(jìn)項(xiàng)構(gòu)成比例×60%。其中，“進(jìn)項(xiàng)構(gòu)成比例”為2019年4月至申請(qǐng)退稅前一稅款所屬期內(nèi)已抵扣的增值稅專用發(fā)票（含稅控機(jī)動(dòng)車銷售統(tǒng)一發(fā)票）、海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書、解繳稅款完稅憑證注明的增值稅額占同期全部已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的比重。

· 申請(qǐng)期間：納稅人應(yīng)在增值稅納稅申報(bào)期內(nèi)，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)退還留抵稅額。

· 納稅人出口貨物勞務(wù)、發(fā)生跨境應(yīng)稅行為，適用免抵退稅辦法的，辦理免抵退稅后，仍符合本公告規(guī)定條件的，可以申請(qǐng)退還留抵稅額；但是，適用免退稅辦法的，相關(guān)進(jìn)項(xiàng)稅額不得用于退還留抵稅額。

· 后續(xù)處理：納稅人取得退還的留抵稅額后，應(yīng)相應(yīng)調(diào)減當(dāng)期留抵稅額。

四、我們的服務(wù)

“依法納稅”對(duì)納稅人而言，納稅是義務(wù)，依法是權(quán)利。要依法，就需要對(duì)稅收法律法規(guī)有全面的掌握和深刻的理解。海問律師事務(wù)所的稅務(wù)團(tuán)隊(duì)立足于“稅+法”的專業(yè)立場(chǎng)，針對(duì)客戶的需求，致力于提供如下“依法納稅”服務(wù)：

· 日常稅務(wù)咨詢服務(wù)；

· 交易架構(gòu)設(shè)計(jì)服務(wù)；

· 合同涉稅條款的制備、審閱、修訂服務(wù)；

· 涉稅爭議解決支持服務(wù)；

· 稅收事項(xiàng)的稅務(wù)遵從服務(wù)。